LA CONSULTA CONFERMA LA COSTITUZIONALITA' DELL'ARTICOLO 20 DEL TESTO UNICO DELL'IMPOSTA DI REGISTRO IN RIFERIMENTO AGLI ARTICOLI 3 E 53 DELLA COSTITUZIONE

July.27.2020

Con sentenza n. 158/2020, depositata il 21 luglio 2020, la Consulta ha dichiarato la non fondatezza delle questioni di legittimità costituzionale dell’articolo 20 del d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131 (“TUR”), come recentemente modificato dalle leggi di Bilancio 2018 e 2019, sollevate dalla Corte di cassazione in riferimento agli articoli 3 e 53 della Costituzione.

In ragione di tale decisione, viene confermato il carattere interpretativo dell’articolo 20 del TUR secondo cui l’applicazione dell’imposta di registro deve avvenire sulla base degli elementi desumibili dall’atto del quale si chiede la registrazione, prescindendo dagli elementi extratestuali e dagli atti ad esso collegati.

Ne consegue che nell’individuare la corretta tassazione da riservare ad un singolo atto presentato per la registrazione, l’amministrazione finanziaria dovrà attenersi agli effetti giuridici da esso desumibili senza poter svolgere indagini circa effetti ulteriori, salvo le ipotesi espressamente regolate dal TUR.

I dubbi di incostituzionalità dell’articolo 20 del TUR

La Corte di cassazione, con ordinanza n. 23549 del 23 settembre 2019, ha rimesso alla Consulta il giudizio di costituzionalità, in riferimento agli articoli 3 e 53 della Costituzione, dell’articolo 20 del TUR, nella parte in cui dispone che, nell’applicare l’imposta di registro «secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, si debbano prendere in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall’atto stesso, prescindendo da quelli extratestuali e degli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi» [1].

In particolare, secondo il giudice a quo la «nuova e più ristretta» formulazione del citato articolo 20 sarebbe stata lesiva:

  1. dell’articolo 53 Costituzione, sotto il profilo dell’effettività dell’imposizione, in quanto – in contrasto con il principio «imprescindibile ed anche storicamente radicato» della prevalenza della sostanza sulla forma – «l’esenzione del collegamento negoziale dall’opera di qualificazione giuridica dell’atto produce l’effetto pratico di sottrarre ad imposizione una tipica manifestazione di capacità contributiva»;
  2. dell’articolo 3 Costituzione, sotto il profilo dell’eguaglianza e ragionevolezza, dal momento che «a pari manifestazioni di forza economica (e quindi di capacità contributiva) non possano corrispondere imposizioni di diversa entità […] a seconda che […] le parti abbiano stabilito di realizzare il proprio assetto di interessi con un solo atto negoziale piuttosto che con più atti collegati», non essendo il collegamento negoziale un indice di diversificazione di fattispecie legittimante un trattamento non omogeneo delle situazioni prese a comparazione.

La decisione della Consulta

Nel dichiarare non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell’articolo 20 del TUR, la Consulta conferma i seguenti principi in tema di imposta di registro:

  • l’articolo 20 del TUR è una norma di carattere interpretativo e non è una norma antielusiva;
  • l’imposta di registro è un’“imposta d’atto” che deve essere applicata agli effetti prodotti dall’atto presentato alla registrazione, senza che possano interferire valutazioni estranee al medesimo;
  • l’atto deve essere tassato in base agli “effetti giuridici” che esso produce, senza che l’amministrazione finanziaria possa effettuare altre valutazioni di tipo “economico”.

In particolare, la Corte costituzionale osserva che, concludere nel senso dell’irrilevanza sia degli elementi extratestuali sia del collegamento negoziale con altri atti, non comporta la conseguenza che ciò favorisca «l’ottenimento di indebiti vantaggi fiscali sottraendo all’imposizione […] l’effettiva ricchezza imponibile». In contrasto all’ottenimento di indebiti vantaggi fiscali è, infatti, preposta la disciplina generale antiabuso di cui all’articolo 10-bis della legge n. 212/2000 [2].

In conclusione, è opportuno segnalare che l’articolo 20 del TUR non sembra avere ancora raggiunto la piena legittimità costituzionale dal momento che la Consulta sarà tenuta ad esprimersi in merito ad altra questione di costituzionalità sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di Bologna con ordinanza del 13 novembre 2019.

Restiamo a disposizione per ulteriori richieste o chiarimenti sull'argomento.


[1] L’articolo 20 del TUR stabilisce che: «imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi».

[2] A tale riguardo si rinvia al precedente Tax Alert del 19 giugno 2019«Recenti orientamenti della Agenzia delle Entrate in materia di abuso del diritto e imposta di registro» https://www.orrick.com/it-IT/Insights/2019/06/Recenti-Orientamenti-Della-Agenzia-Delle-Entrate